Devi fare una successione d’azienda? Ci sono alcune cose che devi assolutamente conoscere prima di effettuarla. Eccole spiegate in 5 punti!

Successione d’azienda: le complessità da affrontare

La successione d’azienda nell’impresa individuale comporta rilevanti ricadute sul piano fiscale, sia nel comparto delle imposte dirette che nell’Iva.  

Ciò che rileva è se gli eredi vogliano proseguire o meno l’attività del de cuius. Essi non acquisiscono la qualifica di imprenditore per successione, ma solo se pongono in essere determinati comportamenti. 

Vediamo schematicamente alcuni punti fondamentali: 

• Il principio di neutralità → trova riferimento negli articoli 58 e 67 Tuir.  

• In caso di acquisizione dell’azienda a titolo gratuito o per causa di morte, non emergono plusvalenze imponibili in capo al dante causa → I valori di carico dell’azienda nei riguardi degli eredi, inoltre, sono i medesimi fiscalmente riconosciuti nei confronti del de cuius. Il passaggio avviene quindi in neutralità fiscale. 

• La continuazione dell’attività → Se gli eredi sono più d’uno, assumendo la prosecuzione dell’attività, gli stessi si costituiscono in società di fatto, che poi deve essere regolarizzata, entro un anno in società “regolare” di persone o di capitali.  

• In tale eventualità, la previsione di neutralità fiscale comporta, di regola, l’applicazione di un doppio binario ai fini della valorizzazione del patrimonio sociale: 

• dal punto di vista civilistico la costituzione della società tra coeredi avviene tramite conferimento dell’azienda ricevuta in successione. Ciò comporta che il patrimonio sociale dovrebbe essere valutato a valori di cessione, con emersione delle eventuali plusvalenze latenti; 

• dal punto di vista fiscale, invece, il riferimento resta sempre il valore storico, riconosciuto nei confronti del de cuius. La riconciliazione tra risultanze contabili e importi fiscali avverrà con le variazioni da apportare in sede di dichiarazione dei redditi. 

• L’art. 58 dispone altresì che la medesima neutralità trova applicazione anche qualora: 

• entro 5 anni dalla successione, la società tra coeredi si sciolga con attribuzione dell’azienda ereditata ad uno solo di essi; 
• è il caso di più coeredi che proseguono l’attività aziendale, costituendosi in società, e successivamente, non oltre cinque anni, uno dei coeredi acquista le quote di partecipazione degli altri, scioglie la società e continua da solo l’attività.  

Anche in tale ipotesi, dunque, non emergono plusvalenze tassabili. 

• Nella prassi: per effetto della circolare 54/E del 2002 dell’agenzia delle Entrate, la neutralità ha perso applicazione.  

• In tale documento si afferma che il venir meno della pluralità dei soci, con continuazione dell’attività da parte dell’unico socio superstite non determina emersione di materia imponibile, se l’impresa individuale conserva i valori storici della società. 

• La cessione dell’azienda → Se gli eredi non intendono proseguire l’attività, si applica l’art. 67, lettera h-bis), del Tuir, che disciplina i redditi diversi, con l’effetto che l’Irpef sarà dovuta solo in caso di cessione dei singoli beni aziendali o dell’azienda nel suo complesso. 

• In tal caso l’importo da dichiarare sarà pari alla differenza tra il corrispettivo di cessione e il valore fiscalmente riconosciuto dei beni aziendali, in capo al de cuius. Tale plusvalenza sarà tassata secondo il criterio di cassa, così come accade per la generalità dei redditi diversi. Attenzione!!! Nella fattispecie degli eredi non imprenditori non rileva mai l’autoconsumo dei beni ricevuti per successione. 
• In caso di pluralità di eredi, il reddito diverso sarà tassato pro quota. 

• Nell’ipotesi di mera cessazione dell’attività senza liquidazione di alcun bene, invece, non emergeranno plusvalenze tassabili. 

• L’affitto dell’azienda → Se l’azienda che viene ereditata, non era di proprietà del de cuius, ma era oggetto di locazione che non viene interrotta, tra gli eredi si realizza una mera comunione ereditaria, non essendoci svolgimento di attività d’impresa. 

Ciascun erede dovrà dichiarare come reddito diverso, secondo quanto previsto dall’articolo 67, lettera h), del Tuir, la quota parte del canone di locazione. 

Successione d’azienda nel caso di ditta individuale 

Per comprendere appieno le conseguenze fiscali e amministrative bisogna distinguere tra due ipotesi: 

• Se gli eredi decidono di non proseguire l’attività aziendale, la gestione della stessa è soggetta alle regole della comunione. Un’impresa individuale che fa parte di un patrimonio ereditario forma infatti oggetto di una comunione tra gli eredi, finalizzata dall’unico scopo di godere dei beni componenti l’azienda e percepirne i frutti.  

Ai sensi dell’articolo 2248 del codice civile, l’elemento che caratterizza la comunione dei beni è rappresentato dallo scopo esclusivo di godimento di una o più cose da parte dei componenti della comunione. 

• Se gli eredi del de cuius sono più d’uno e manifestano la volontà di proseguire l’attività d’impresa, la comunione ereditaria è assimilabile alla società di fatto. Tale società deve poi essere regolarizzata entro un anno, in una società regolare di persone o di capitali: 

• non essendo costituita per atto scritto e non essendo neppure iscritta nel registro delle imprese tenuto dalle Camere di Commercio, è una società irregolare. Fino a quando la società non viene iscritta nel registro delle imprese, essa è regolata dalle disposizioni relative alla società semplice e di conseguenza ha una minore autonomia patrimoniale, rispetto alle società regolari. 
• Il rispetto del termine è di fondamentale importanza qualora l’azienda individuale risulti proprietaria di immobili: 

• in tal caso  gli eredi potranno usufruire della tassazione fissa; 
• superato il termine verranno applicate le normali imposte proporzionali con relative sanzioni. Quando si tratta di azienda proprietaria di immobili le conseguenze possono essere davvero molto pesanti. Se l’attività è destinata a continuare si proceda quindi alla regolarizzazione nel rispetto dei tempi concessi. 

• Le quote → In assenza di testamento l’azienda si devolve secondo le quote stabilite per legge e a tutti gli eredi. Capita spesso che taluni degli eredi non siano interessati a far parte dell’attività, ma il passaggio è comunque obbligato. Cessioni e adeguamenti di quote andranno sistemati in un secondo tempo, se e quando si procederà alla regolarizzazione della società. 

In caso di morte dell’imprenditore individuale qualora gli eredi del defunto vogliano continuare l’attività d’impresa dovranno effettuare alcuni adempimenti fiscali e amministrativi a loro carico. Vediamo quali: 

• entro 12 mesi dalla data di apertura della successione, gli eredi dovranno presentare la dichiarazione di successione; 

• entro 30 giorni dalla morte dell’imprenditore, il rappresentante legale della comunione ereditaria dovrà presentare la variazione dati IVA indicando i dati identificativi della comunione ereditaria; 
• il trasferimento dell’impresa individuale ai propri familiari mortis causa, è un’operazione fiscalmente neutrale, in quanto non è soggetta a tassazione, quando gli eredi proseguono nell’attività di impresa e quando i valori contabili dei beni che compongono l’azienda in successione restano invariati rispetto a quelli che avevano in capo all’imprenditore deceduto. 
• A seguito del decesso gli eredi o anche uno solo di essi dovranno occuparsi di presentare la dichiarazione dei redditi e le altre dichiarazioni/comunicazioni fiscali relative alla posizione del contribuente deceduto. 
• Il reddito ottenuto dall’attività d’impresa deve poi essere ripartito tra gli eredi quale reddito di partecipazione, dal momento che la comunione ereditaria è assimilata ad una società in nome collettivo, in caso di attività commerciale, o società semplice, in caso di attività non commerciale. 
• Il rappresentante legale della comunione ereditaria dovrà comunicare agli eredi il prospetto riepilogativo nel quale dovranno essere indicati, oltre ai loro dati anagrafici anche la loro quota di reddito o perdita attribuita a ciascuno di essi e le eventuali ritenute d’acconto e crediti d’imposta. 
• Il reddito che si consegue nella prosecuzione dell’attività commerciale è infatti reddito d’impresa e viene assoggettato ad imposizione fiscale secondo le comuni regole previste per tale forma reddituale. 

Successione d’azienda nel caso di società

Bisogna distinguere tra: 

A) Successione d’azienda gestita in società di persone: alcune premesse 

1) S.N.C. CON DUE SOCI, ovvero l’imprenditore e l’unico erede designato, e continuazione in forma individuale, in regime di neutralità fiscale; 

2) S.N.C. CON PIÙ  FIGLI, necessità di pianificare la successione con il testamento, considerando le attitudini e le eventuali possibilità di disaccordo tra gli eredi, valutando l’opportunità di utilizzare altra forma societaria, quale la s.a.s., per la nomina dell’Amministratore Leader, o la s.r.l. o la s.p.a., per consentire al Leader di avere le maggioranze qualificate individuale, in regime di neutralità fiscale 

3) S.N.C. CON ESTRANEI, non sempre la pianificazione della successione con il testamento è sufficiente – necessità di esaminare per tempo i patti sociali alla luce del contenuto dell’art. 2284 del Codice Civile 

• Nei patti sociali delle società di persone solitamente vengono previste: 

1. Clausole di continuazione:  

1) Clausola di continuazione facoltativa: in caso di decesso di un socio, gli eredi di questo avranno facoltà di scegliere la liquidazione della quota loro spettante o la continuazione dell’attività sociale, senza che i soci superstiti possano opporre eccezione alcuna. Tale clausola viene ritenuta pacificamente valida e ammissibile nei patti sociali di snc e sas, perché non può integrare un patto successorio – vietato per legge – lasciando ampia discrezionalità agli eredi del socio defunto circa la possibilità di subentrare in società o chiedere e ottenere dalla società medesima la liquidazione a essi spettante, gravando i soli soci superstiti dell’onere di accettare che tali eredi subentrino nella posizione del socio deceduto;  

2) Clausola di continuazione obbligatoria: in caso di decesso di un socio: 

• gli eredi di questo avranno l’obbligo di continuare la società.  
• In caso contrario, costoro saranno tenuti a corrispondere alla società una penale il cui importo è predeterminato nella clausola stessa. 

La Cassazione ha individuato in tale clausola una promessa del fatto del terzo, posta in essere dal socio, che graverà sui suoi eredi all’apertura della successione, senza per questo incidere sulla libertà testamentaria del defunto, che sarà liberissimo di individuare i suoi eredi;  

3) Clausola di successione o successione automatica:  

• in caso di morte di un socio, gli eredi di questo diventeranno soci della società a seguito della semplice accettazione dell’eredità.  
• Tale clausola è da considerarsi nulla perché non prevede alcuna attività in capo agli eredi, se non quella relativa all’accettazione dell’eredità del socio defunto, e andrebbe, così, a violare il divieto dei patti successori, ledendo l’autonomia dei successori, a nulla rilevando la facoltà in capo a costoro di rinunziare all’eredità.  

1. B) Clausole di consolidazione nelle società di persone:prevedono la consolidazione delle quote o delle azioni a favore dei soci superstiti, in caso di morte di un singolo socio, con questo impedendo agli eredi di costui di subentrare nello status soci del dante causa.  

• a) Clausola di consolidazione pura: in caso di decesso di un socio, la sua quota si accrescerà automaticamente a favore dei soci superstiti, senza che nulla venga liquidato agli eredi del socio defunto. È nulla per violazione del divieto di patto successorio, per altri, invece, dalla violazione del divieto del patto leonino.  
• b) Clausola di consolidazione impura: in caso di decesso di un socio, la sua quota si accrescerà automaticamente a favore dei soci superstiti. Gli eredi del socio deceduto saranno liquidati secondo le norme pattuite. A differenza della precedente, tale clausola è pacificamente ritenuta ammissibile, perché non lederebbe alcun diritto inderogabile che il legislatore riconosce ai riservatari, non violando l’art. 458 c.c. (divieto del patto successorio).  

Successione d’azienda in Società di capitali

Alcune premesse: 

• Principio della libera circolazione delle partecipazioni mortis causa ed opportunità di pianificare la successione con il testamento allo scopo di dotare il leader delle maggioranze qualificate previste dallo statuto, preservando la intangibilità della legittima;  
• Esame tempestivo del contenuto dello statuto per verificare che non esistano limiti alla libera circolazione delle partecipazioni – rischio dell’esercizio del diritto di recesso; 
• Maggiore duttilità della società di capitali per la pianificazione della successione e necessità di valutare per tempo con il Notaio di fiducia il contenuto degli statuto e l’opportunità di redigere il testamento 

• Clausole mortis causa: per le srl, spa, sapa il legislatore non ha previsto una norma similare all’art. 2284 c.c., dettato in tema di società di persone, in particolar modo a causa dell’assenza del rilievo prettamente personalistico tipico delle società di persone e molto meno marcato nelle società di capitali.  

Società per azioni:   

• in base all’art. 2355-bis c.c. il legislatore ha inteso ampliare notevolmente il raggio di azione dei limiti alla circolazione, anche a causa di morte, delle azioni, assicurando, allo stesso tempo, ai successori del socio deceduto, la possibilità di realizzare il valore economico della partecipazione che gli viene impedito di acquistare. 
• Lo Statuto delle spa potrà agevolmente prevedere una clausola di gradimento a favore dei soci superstiti o dell’organo.  

• In caso di prestazione del gradimento, i successori acquisiranno automaticamente le azioni del dante causa;  

• in mancanza di gradimento, verrà loro liquidata la quota in base ai valori predeterminati o da determinarsi con criteri obiettivi e certi.  

Società a responsabilità limitata → Quanto alle società a responsabilità limitata, l’art. 2469 c.c. prevede la libera circolabilità delle quote a causa di morte, ma fa salva, espressamente, una contraria disposizione dell’atto costitutivo.  

• Sarà ben possibile, allora, prevedere divieti di trasferimento mortis causa della quota di partecipazione e limiti alla detta circolazione, con la conseguenza (art. 2469, comma 2) che in caso di apposizione di un simile divieto o in caso di mancato gradimento, al socio o ai suoi eredi spetterà il diritto di recedere dalla società.  

Come calcolare il valore dell’azienda  

Esistono diversi modi per valutare il valore di un’azienda. Vediamo i due metodi più diffusi. 

• Metodo del valore di rendimento: in questo caso le aziende vengono considerate come un libretto di risparmio o un investimento azionario. Pertanto è necessario aver presente quale sarà il rendimento dell’azienda nei prossimi anni, e soprattutto se sarà migliore o peggiore rispetto a un tasso d’interesse comparabile. 

• In altri termini si considerano gli utili previsti per gli anni successivi, con una prospettiva sul medio termine dai 3 ai 5 anni, e li si mette in rapporto con il cosiddetto tasso di capitalizzazione → Questo tasso corrisponde alla rendita di un investimento comparabile più un premio per i rischi maggiori che caratterizzano la situazione aziendale; a questo va aggiunto un premio che tiene conto che l’attività possa essere venduta a condizioni sfavorevoli, quindi va sottratto il tasso di inflazione previsto. 

Non sono inclusi i valori intrinseci dell’azienda, poiché questi servono alla realizzazione degli utili calcolati. Tuttavia: gli investimenti non necessari per l’attività vengono calcolati separatamente e poi aggiunti al valore capitalizzato. 

Riassumendo i fattori sono:  

• Utile netto di esercizio conseguito (media del risultato d’impresa dei tre anni precedenti, senza le oscillazioni straordinarie e estranee all’attività) x 100, diviso per il tasso di capitalizzazione (esempio: interessi obbligazioni confederali 0,5 % più premio immobilizzazioni del 2,5% più premio di rischio del 5% meno la deduzione della protezione dall’inflazione dello 0,5% = 7,5%) 

• Metodo del valore attivo:  

• Questo metodo tiene conto sia del valore reale che delle prospettive di rendimento di un’azienda: 

• Si considera il valore reale, cioè l’attivo circolante e il patrimonio investito, al netto dell’onere fiscale latente.  
• Ad esso si somma anche il valore di rendimento degli ultimi due anni e si fa una media. 

La formula è la seguente: 

Stima dell’azienda = Valore reale più 2 x il valore di rendimento, il tutto diviso 3 

• Il metodo EBIT → Questo metodo calcola il valore dell’azienda in funzione del rendimento netto prima degli interessi e delle imposte. Su questo si basano delle misurazioni di riferimento, come la moltiplicazione da 5 a 7 del valore Ebit. Questo si applica tuttavia ad aziende con rendite regolari e solide prospettive di guadagno. 

Come permettere la prosecuzione dell’attività 

Se gli eredi vogliono proseguire l’attività del de cuius: 

• Imposta di successione: 

• il valore dell’azienda non costituisce base imponibile per il calcolo dell’imposta di successione  
• se ci sono beni immobili, non devono essere pagate le imposte ipocatastali.  

• Iva →  Entro 30 giorni dal decesso va presentata comunicazione all’Agenzia delle Entrate, con attribuzione di nuova Partita Iva, che assorbe quella del de cuius.  
• Iidd (imposte dirette): 

• il trasferimento di azienda per causa di morte non costituisce realizzo di plusvalenze dell’azienda stessa;  

• l’azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa. I criteri di cui al periodo precedente si applicano anche qualora, a seguito dello scioglimento, entro cinque anni dall’apertura della successione, della società esistente tra gli eredi, la predetta azienda resti acquisita da uno solo di essi 

• Regolarizzazione della società di fatto → Come già detto non costituisce realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni, comprese quelle relative alle rimanenze e il valore di avviamento (art. 170): 

• Se regolarizzata entro un anno: imposta di registro e ipocatastali fisse.  
• Se regolarizzata oltre un anno: imposta di registro proporzionale dal 3% per i mobili al 15% per i terreni agricoli; ipocatastali 3%.  

Se gli eredi, dopo aver proseguito l’attività, decidono di interromperla:  

• Iva → Gli eredi devono procedere alla liquidazione dell’azienda:  

• fatturando i beni che cedono a terzi; 
• autofatturando i beni che si tengono.  
• Imposta di registro per cessione di azienda 
• Iidd (imposte dirette) → Si dovrà procedere alla liquidazione, con emersione di eventuali plusvalenze tassabili, sia per la vendita che per l’autoconsumo.  
• Imposta di successione → Si dovranno pagare, oltre all’imposta ordinaria del 4%, gli interessi di mora decorrenti dalla data in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata e la sanzione amministrativa del 30% dell’importo non pagato.  
• Imposte ipocatastali → Si dovranno pagare, oltre all’imposta ordinaria del 3%, gli interessi di mora decorrenti dalla data in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata e la sanzione amministrativa del 30% dell’importo non pagato.